Con la pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale dello specifico Decreto Attuativo è diventato operativo il nuovo regime dell’Iva “per cassa”. A decorrere dal 28.4.2009 la facoltà di differire l’Iva al momento del pagamento della fattura emessa è esteso alla generalità dei soggetti passivi Iva che hanno un volume d’affari 2008 non superiore a Euro 200.000. Come noto l’art. 6, Dpr 633/72 considera quale momento di effettuazione dell’operazione e quindi quale momento rilevante ai fini dell’esigibilità dell’imposta: 1) la consegna o la spedizione per la cessione di beni mobili; 2) il pagamento del corrispettivo per la prestazione di servizi. La suddetta disciplina è integrata dal comma 4 del citato art. 6 che prevede una fattispecie anticipatoria dell’esigibilità dell’Iva nel caso di: a) emissione della fattura; b) pagamento, anche parziale, del corrispettivo.
Viene così a delinearsi il regime IVA c.d. ad “esigibilità immediata” che “trovava”, fino ad ora, l’unica eccezione nel disposto del comma 5 del citato art. 6.
Quest’ultimo infatti, consente il differimento dell’esigibilità dell’IVA (al momento del pagamento della fattura emessa) per le operazioni effettuate nei confronti di specifici soggetti, tipicamente: Stato ed Enti Statali, istituti universitari, enti ospedalieri, Usl, ecc.
Tale facoltà è stata estesa, ad opera del Decreto Legge n. 185/2008, anche alle prestazioni di servizi e/o cessioni di beni effettuate nei confronti della generalità dei soggetti passivi Iva.
La principale condizione richiesta alle imprese e ai lavoratori autonomi, per poter usufruire della suddetta facoltà, come previsto dall’art.1, comma 1, DM 26.3.2009, consiste nel fatto di conseguire un volume d’affari non superiore a Euro 200.000. Quindi per poter applicare nel 2009 il regime in esame va preliminarmente verificato che, il volume d’affari 2008 sia non superiore a Euro 200.000. In caso di attività iniziata in corso d’anno (2009) si fa riferimento al volume d’affari che si presume di conseguire.
La nuova disciplina. L’intento della norma, nell’ottica di approntare soluzioni all’attuale congiuntura economica sfavorevole, è quello di agevolare le piccole-medie imprese ed i lavoratori autonomi spesso in difficoltà nell’anticipare finanziariamente il versamento dell’imposta all’Erario nelle more degli incassi dei corrispettivi/compensi fatturati. Della nuova disciplina saranno evidenziati, di seguito, gli aspetti di maggior rilievo prestando particolare attenzione: a) all’ambito soggettivo di applicazione; b) agli adempimenti operativi.
Ambito soggettivo. La nuova disciplina incontra una triplice limitazione di natura soggettiva, infatti le nuove disposizioni non possono essere applicate: 1) nell’ipotesi in cui il cedente/prestatore si avvale di "regimi speciali Iva" (come gli agricoltori); 2) quando l’acquirente/committente assolve l’imposta mediante l’applicazione del meccanismo dell’inversione contabile (reverse charge); 3) se l’acquirente/committente è un soggetto privato.
Alcuni esempi di regimi speciali Iva possono essere individuati nelle seguenti attività: a) agricoltura e attività connesse e pesca; b) vendita sali e tabacchi; c) editoria; d) gestione di servizi di telefonia pubblica; e) agenzie di viaggi e turismo; f) agriturismo; e altri. Possono quindi applicare la disciplina in oggetto solo gli agricoltori che sono in regime normale e le attività agrituristiche che hanno optato per la liquidazione Iva nei modi ordinari.
Aspetti operativi. La facoltà del differimento dell’esigibilità dell’IVA è esercitata dal cedente o prestatore, all’atto dell’emissione della fattura mediante l’indicazione nella stessa di una specifica annotazione quale la seguente: “Operazione con imposta ad esigibilità differita, ex art. 7, Decreto Legge n. 185/2008". Particolare attenzione dovrà essere prestata a tale annotazione, in quanto, in mancanza dell’esposizione in fattura della stessa, l’IVA esposta va intesa ad esigibilità immediata. Come sottolineato nella Relazione accompagnatoria al Decreto Ministeriale 26.3.2009 l’applicazione della disciplina “è comunque, di fatto, facoltativa, in quanto … la singola operazione” in mancanza della predetta indicazione va considerata “assoggettata ad Iva ad esigibilità immediata”. Si evidenzia che, trascorso un anno dal momento di effettuazione dell’operazione, l’imposta diviene comunque esigibile, salvo che, l’acquirente/committente, prima del decorso di tale termine, sia assoggettato a procedure concorsuali od esecutive.
Pagamento frazionato. In presenza di pagamenti frazionati di una fattura emessa “ad esigibilità differita”, l’art. 2, comma 4, Decreto Ministeriale 26.3.2009 dispone espressamente che “l’imposta diventa esigibile ed è computata nella liquidazione periodica nella proporzione esistente fra la somma incassata ed il corrispettivo complessivo dell’operazione”. Tale principio è stato “anticipato” dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 8/E nella quale è ribadito che “l’esigibilità si verifica pro-quota al momento di ciascun pagamento”, con la conseguenza che “la relativa imposta va computata nella liquidazione del periodo in cui è avvenuto il pagamento stesso”. Quanto sopra si riflette anche in capo all’acquirente/committente per il quale la detrazione dell’imposta è possibile “soltanto relativamente alla quota effettivamente corrisposta ai cedenti/prestatori”. Ciò è espressamente disposto dall’art. 3, comma 2, Decreto Ministeriale 26.3.2009 in base al quale “nel caso in cui sia effettuato un pagamento parziale del corrispettivo, il diritto alla detrazione dell’imposta sorge in capo al cessionario o committente nella proporzione esistente fra la somma pagata ed il corrispettivo complessivo dell’operazione”.
Riflessi per il cedente/prestatore. I passaggi operativi per il cedente/prestatore concernenti la disciplina in esame possono essere così sintetizzati: 1) previa verifica delle condizioni oggettive e soggettive sopra esposte è possibile, riportando la predetta annotazione nella fattura emessa, differire l’esigibilità dell’Iva; 2) le fatture sono annotate come di consueto nel registro delle fatture emesse, secondo l’ordine progressivo di numerazione, prestando particolare attenzione affinché la relativa Iva non sia rilevata, come “a debito” per il periodo; l’Iva, in questo momento, rimane infatti “sospesa”; 3) all’atto del pagamento della fattura manifestandosi il momento impositivo, l’imposta diverrà esigibile e sarà quindi “conteggiata a debito” nella liquidazione periodica (mese o trimestre). Si evidenzia che la possibilità di usufruire del “differimento” in esame cessa nel momento in cui viene superato il limite del volume d’affari previsto dalla norma pari ad Euro 200.000.
In merito l’art. 1, comma 4, Decreto Ministeriale 26.3.2009, afferma che: “Le disposizioni di cui ai commi precedenti cessano di avere applicazione per le operazioni effettuate successivamente al momento in cui è superato il limite di duecentomila euro di volume d’affari”. Di conseguenza si dovrebbe desumere che l’operazione che determina il superamento del predetto limite può ancora beneficiare dell’agevolazione in commento.
Riflessi per l’acquirente/committente Come sopra accennato per l’acquirente/committente il regime in esame comporta che l’Iva indicata in fattura, in presenza della predetta annotazione, potrà essere considerata a credito soltanto dopo aver effettuato il pagamento della stessa. La fattura in esame sarà quindi annotata nel registro degli acquisti con gli opportuni codici/codifiche per “sospendere” la detrazione dell’imposta. Nel momento del pagamento la relativa imposta potrà essere computata (se detraibile) nella liquidazione periodica (mensile o trimestrale).
Entrata in vigore della nuova disciplina . Ai sensi dell’art. 5, Decreto Ministeriale 26.3.2009, la disciplina in commento entra in vigore con riferimento alle operazioni effettuate a decorrere dal giorno successivo alla sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica Italiana e cioè a partire dal: 28 aprile 2009. Quindi le operazioni relative alle cessioni di beni o alle prestazioni di servizi effettuate nei confronti di cessionari/committenti che agiscono nell’esercizio d’impresa, arte o professione, poste in essere da soggetti che nel 2008 hanno conseguito un volume d’affari non superiore ad Euro 200.000 potranno essere assoggettate alla nuova disciplina in commento.